Jednym ze sposobów umożliwiającym niestosowanie mechanizmu Pay & Refund jest złożenie oświadczenia WH-OSC. Powyższe oświadczenie należy złożyć nie później niż ostatniego dnia drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym doszło do przekroczenia kwoty 2 mln PLN. Stąd, powstaje pytanie czy możliwe jest złożenie WH-OSC jeszcze przed przekroczeniem tego progu, a co więcej czy takie oświadczenie będzie wówczas skutecznie złożone.
Tło sprawy
Spółka komandytowa z siedzibą w Polsce dokonywała regularnych wypłat odsetek na rzecz podmiotu powiązanego z siedzibą na Cyprze, stosując preferencyjną stawkę podatku u źródła wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
W związku z tym, że wypłaty miały charakter comiesięczny, spółka przewidywała, że w trakcie roku podatkowego dojdzie do przekroczenia progu 2 mln PLN, po przekroczeniu którego zastosowanie znajdują szczególne zasady poboru podatku u źródła – mechanizm Pay & Refund.
W tym kontekście spółka podjęła następujące działania:
- 12 maja 2023 r. złożyła oświadczenie WH-OSC, mimo że na ten moment limit 2 mln PLN nie został jeszcze przekroczony (do przekroczenia progu doszło dopiero 15 czerwca 2023 r.)
- 20 października 2023 r., spółka dokonała korekty oświadczenia, aktualizując dane dotyczące faktycznej wysokości wypłat.
Kluczowe pytanie?
Czy złożenie przez płatnika oświadczenia WH-OSC przed miesiącem, w którym skumulowana kwota wypłat przekroczyła limit 2 mln PLN zwalnia z obowiązku stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT?
Stanowisko spółki
W ocenie spółki złożenie oświadczenia WH-OSC przed miesiącem, w którym skumulowana kwota wypłat przekroczyła wartość 2 mln PLN wywołuje skutek, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, tj. zwalnia z obowiązku stosowania mechanizmu Pay & Refund, gdyż:
- przepisy określają jedynie termin końcowy na złożenie oświadczenia,
- brak jest regulacji zakazujących jego wcześniejszego złożenia,
- wcześniejsze złożenie oświadczenia ma charakter racjonalny i zabezpieczający.
Stanowisko to początkowo zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 22 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.649.2023.2.ANK.
Zmiana podejścia – interwencja Szefa KAS
Szef Krajowej Administracji Skarbowej zmienił interpretację z urzędu (sygn. DOP12.8221.3.2025) wskazując, że:
- oświadczenie WH-OSC nie może być składane „na przyszłość”, gdyż jest ono „oświadczeniem wiedzy” płatnika, a nie wyrazem jego przypuszczeń dotyczących przyszłości,
- początkowy termin do złożenia oświadczenia WH-OSC jest ściśle powiązany z przekroczeniem limitu 2 mln PLN.
Stanowisko sądu administracyjnego
Wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2026 r., sygn. akt III SA/Wa 2603/25, potwierdził stanowisko Szefa KAS. Sąd w uzasadnieniu ustnym wskazał, że:
- złożenie oświadczenia WH-OSC przed miesiącem, w którym doszło do przekroczenia limitu 2 mln PLN jest działaniem przedwczesnym i nie wywołuje skutku przewidzianego w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT,
- mechanizm Pay & Refund aktywuje się dopiero w momencie przekroczenia kwoty 2 mln PLN, natomiast oświadczenie WH-OSC jest instrumentem pozwalającym na zawieszenie tego mechanizmu – a zatem, nie może odnosić się do stanu, który jeszcze nie zaistniał,
- oświadczenie nie może dotyczyć zdarzeń przyszłych i niepewnych.
Co to oznacza w praktyce?
Oświadczenie WH-OSC w teorii jest prostym narzędziem. W praktyce — często jego złożenie bywa operacyjnie wymagające — zwłaszcza przy zaangażowaniu zagranicznego członka zarządu. Dodatkowo, nieprzywracalny termin na złożenie oświadczenia powoduje, że nawet drobne opóźnienie może przełożyć się na istotne ryzyko podatkowe.
Dlatego kluczowe jest jedno: monitorowanie wypłat na rzecz podmiotów zagranicznych i odpowiednio wczesne przygotowanie się do złożenia oświadczenia.
Warto odpowiednio wcześnie uporządkować ten proces. W razie potrzeby — jesteśmy do dyspozycji.
Monika Ozga & Sabina Krochta